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会计准则变化影响会计科目与核算差异(主要变化,2010,6)

选择字号: 超大 标准 发布时间:2016-03-12 18:54 | 作者:编辑

十四、投资性房地产的处理

(一)投资性房地产的确认 

投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。投资性房地产主要包括:①已出租的土地使用权;②持有并准备增值后转让的土地使用权;③已出租的建筑物。

(二)投资性房地产的后续计量

企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

1、在成本模式下,应当按照固定资产或无形资产的有关规定,对投资性房地产进行后续计量,计提折旧或摊销;存在减值迹象的,还应当按照资产减值的有关规定进行处理。

2.采用公允价值模式进行后续计量

(1)采用公允价值模式的前提条件

①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。

②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

(2)采用公允价值模式计量的会计处理

企业采用公允价值模式进行后续计量的,不对投资性房地产计提折旧或进行摊销,应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。

例:2007年1月1日,乙公司支付3000万元取得一栋办公用房用于出租(属于投资性房地产),每年租金200万元,在每年年初一次性收取。2007年12月31日,该办公用房的公允价值为3100万元,该投资性房地产采用公允价值模式。则乙公司账务处理如下:

2007年初:

借:投资性房地产 3000

    贷:银行存款        3000

借:银行存款    200

    贷:预收账款    200

2007年末:

借:预收账款      200

    贷:其他业务收入 200

借:投资性房地产      100

    贷:公允价值变动损益 100

以后年度依此类推。 

(三)投资性房地产的(用途)转换

房地产转换的会计处理

①在投资性房地产采用成本模式下,应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值,即一般房地产与投资性房地产互换时,采用直接结转。

②采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时,应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益)

③自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时,投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。

转换当日的公允价值小于原账面价值的,其差额计入当期损益(公允价值变动损益);转换当日的公允价值大于原账面价值的,其差额作为资本公积(其他资本公积),计入所有者权益。处置该项投资性房地产时,原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益(其他业务收入)。

十五、资产减值准备的处理 

税法规定可提取的准备金之外的准备金不得在税前扣除。目前,只有坏账准备金、商品削价准备金、金融企业的呆坏账准备金按税法规定的比例允许在税前扣除。

1.本期计提的各项准备,除税法规定允许扣除的外,均应进行纳税调整,即调增应纳税所得额。

2.已进行纳税调增因资产价值恢复或因处置资产而冲销的减值准备,应调减应纳税所得额。

3.计算应纳税所得额时,对已提取准备的各项资产,可按提取准备前的账面价值确定可结转的成本、可扣除的折旧或摊销金额。

2010年12月10日,甲企业购入一台不需安装的固定资产,价款200万元,预计使用寿命5年,净残值10万元,采用直线法计提折旧。

2012年12月31日,由于经济因素发生变化,该项资产发生价值减值。如果甲企业出售该项资产,市场上愿意以100万元的净价收购。

2013年12月31日,甲企业如果出售该项固定资产,净价为80万元。

2014年12月25日,甲企业将该项固定资产转让,收取价款20万元,发生清理费用10000元。

假设甲企业每年实现的利润均为100万元。

2012年处理:计提折旧=(200-10)÷5=38万元

借:管理费用 380000 

    贷:累计折旧 380000

2012年12月31日,该项固定资产的净价100万元。账面价值=2000000-380000×2=124万元,减值损失24万元

借:营业外支出—固定资产减值准备 240000

    贷:固定资产减值准备 240000。

2012年,甲企业在申报所得税时,应调增应纳税所得额24万元,应缴企业所得税:(100万+24万)×33%=409200(元)

2012年12月31日,资产的账面价值为100万元,计税基础124万元,差额24万元属可抵扣暂时性差异,确认递延所得税资产:240000×33%=79200元

借:所得税            330000

    递延所得税资产      79200 

    贷:应交税金—应交所得税  409200 

2013年的会计与税务处理

计提折旧=(100万-10万)÷3=30(万元)

借:管理费用 300000

    贷:累计折旧 300000

2013年末,该项资产的账面价值70万元,销售净价为80万元,减值得到了部分恢复,但不得转回。

2013年,税务上计提折旧38万元,会计处理少8万元。甲企业在申报所得税时,应调减应纳税所得额,应缴企业所得税:(100万-8万)×33%=303600元

2013年12月31日,该项固定资产的账面价值为70万元,计税基础86万元(200-38×3),差额16万元为累计的可抵扣暂时性差异,应保留递延所得税资产余额=160000×33%=52800(元),年初余额为79200元,应转回递延所得税资产26400元(79200-52800)

借:所得税 330000

    贷:应交税金—应交所得税 303600

        递延所得税资产            26400 

2014年会计与税务处理

甲企业将该项固定资产转让

借:固定资产清理 400000

    累计折旧      1360000

    固定资产减值准备240000 

    贷:固定资产    2000000

借:固定资产清理 10000 

    贷:银行存款    10000

借:银行存款     200000    

    贷:固定资产清理 200000

借:营业外支出    210000 

    贷:固定资产清理 210000。

2014年,会计上计提折旧30万元,税务上计提折旧38万元,应调减应纳税所得额8万元。另外,会计上确认转让该项固定资产的损失为21万元;税务上,该项固定资产转让时的计税成本=200-38×4=48(万元),确认转让损失=48+1-20=29(万元)。调减应纳税所得额8万元。

甲企业在申报2014年所得税时,应调减应纳税所得额16万元,应缴企业所得税=(1000000-160000)×33%=277200(元)。将递延所得税资产全部转回。

借:所得税 330000

    贷:应交税金—应交所得税  277200

        递延所得税资产      52800

十六、资产评估增值差异 

1、股份制改造资产评估增值差异

会计制度规定,评估确认的资产价值与企业资产原帐面价值有差额的,扣除未来应缴所得税后的余额,记入资本公积。税法规定,企业进行股份制改造发生的资产评估增值,在按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的,对已调整相关账户的评估增值部分,在计算应纳税所得额时不得扣除。 

据实逐年调整。是指对评估增值,每一纳税年度通过折旧、摊销等方式实际计入当期成本、费用的数额,在年度纳税申报的成本项目、费用项目中予以调整。 

综合调整。是指对评估增值,不分资产项目,均额在以后年度纳税申报的成本、费用项目中予以调整,调整期限最长不得超过十年。

例:甲企业2002年1月进行股份制改造资产评估,固定资产原账面价值100万元,评估确认原值为140万元,折旧年限10年。

(1)按评估前原值计提折旧。评估调账日,

借:固定资产 400000

    贷:资本公积 400000

每年计提折旧时,

借:费用科目 100000

    贷:累计折旧 100000

每年转销资本公积时,

借:资本公积 40000

    贷:累计折旧 40000

(2)按评估后原值计提折旧。

评估调账日:

借:固定资产          400000

    贷:资本公积-评估增值准备 268000

        递延所得税负债        132000

每年计提折旧时,

借:费用科目 140000

    贷:累计折旧 140000

每年结转递延税款,

借:递延所得税负债      13200

    贷:应缴税金-应缴所得税 13200

每年转销资本公积时,

借:资本公积-评估增值准备 26800

    贷:资本公积-其他公积转入 26800

2、资产对外投资评估增值差异

企业会计准则规定,企业以短期投资、产成品、库存商品、固定资产、无形资产等非货币性资产换入长期投资时,应按出资产的账面价值加应支付的相关税费作为换入长期投资的入账价值。

税法规定:企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资,应在投资交易发生时,将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失。被投资企业接受的上述非货币性资产,可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。

例:企业某项资产账面价值为80万元,评估价为100万元,双方同意按评估价100万元作为投资金额,则公允价值为100万元。

企业会计处理分录:

借:长期股权投资 970000(1170000)

    贷:资产类    800000

        应缴税金-增值税 170000

       (营业外收入-非货币性交易收入 20万)

所得税处理:分解为按照公允价值销售有关资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理。

转让所得=100-80=20万元。企业所得税纳税申报时,应调增应纳税所得额20万元。但长期股权投资计税成本增加为117万元,处置股权时税收上按计税成本结转。

      会计准则变化影响会计科目与核算差异(主要变化,2010,5)

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